Usługi niematerialne i licencje w kontekście kontroli podatkowej: co musisz wiedzieć o substancji gospodarczej i beneficial owner?

04.12.2025

W obliczu zaostrzających się przepisów podatkowych i intensyfikacji kontroli celno-skarbowych, obszar usług niematerialnych oraz płatności licencyjnych staje się szczególnie narażony na szczegółową weryfikację organów podatkowych. Praktyka ostatnich lat pokazuje, że Krajowa Administracja Skarbowa coraz dokładniej analizuje transakcje dotyczące wartości niematerialnych i prawnych, szczególnie w kontekście ich ekonomicznej substancji oraz identyfikacji rzeczywistego beneficjenta (tzw. beneficial owner).

Przedsiębiorcy dokonujący płatności za licencje czy inne usługi niematerialne na rzecz podmiotów zagranicznych często napotykają na problemy podczas kontroli podatkowych. Organy podatkowe kwestionują zasadność takich wydatków, ich wysokość, a także prawo do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. W wielu przypadkach podważana jest również stawka podatku u źródła, zwłaszcza gdy płatności trafiają do jurysdykcji o preferencyjnych systemach podatkowych.

Niniejszy artykuł stanowi kompleksową analizę najważniejszych aspektów prawno-podatkowych związanych z usługami niematerialnymi i licencjami, z uwzględnieniem wymogów dotyczących odpowiedniej dokumentacji oraz testów substancji gospodarczej, które mogą okazać się kluczowe podczas kontroli podatkowej.

Czym są usługi niematerialne w rozumieniu przepisów podatkowych?

Usługi niematerialne to szeroka kategoria świadczeń, które nie mają fizycznego charakteru. W praktyce podatkowej obejmują one m.in. usługi doradcze, zarządcze, marketingowe, informatyczne, badawczo-rozwojowe, a także licencje na korzystanie z praw własności intelektualnej. Przepisy nie zawierają zamkniętego katalogu takich usług, co stwarza pole do interpretacji.

Warto zauważyć, że to właśnie niematerialny charakter tych usług powoduje, że są one szczególnie narażone na zakwestionowanie przez organy kontroli. W przeciwieństwie do dóbr materialnych, trudniej jest udowodnić ich faktyczne wykonanie oraz rynkową wartość.

Z perspektywy prawnopodatkowej, usługi niematerialne podlegają szczególnym regulacjom, zwłaszcza w kontekście transakcji międzynarodowych i konieczności stosowania zasady ceny rynkowej. Wymagają też szczególnej staranności w zakresie dokumentowania ich otrzymania i wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak przygotować prawidłową dokumentację usług niematerialnych?

Odpowiednio przygotowana dokumentacja stanowi podstawowy element obrony w przypadku kontroli podatkowej. W przypadku usług niematerialnych i licencji, dokumentacja powinna być szczególnie staranna i kompleksowa. Należy zadbać przede wszystkim o:

• Precyzyjne umowy określające zakres świadczonych usług
• Protokoły odbioru wykonanych usług
• Dokumentację potwierdzającą faktyczne wykorzystanie usługi w działalności gospodarczej
• Dowody płatności i prawidłowo wystawione faktury
• Dokumentację cen transferowych (jeśli transakcja dotyczy podmiotów powiązanych)

Praktyka kontroli podatkowych pokazuje, że samo posiadanie faktury nie jest wystarczające. Organy podatkowe wymagają przedstawienia materiałów potwierdzających rzeczywiste świadczenie usługi oraz jej związek z prowadzoną działalnością i osiąganymi przychodami. W przypadku licencji konieczne jest także udokumentowanie faktycznego korzystania z przedmiotu licencji.

Jeśli obawiasz się, że Twoja dokumentacja może nie spełniać wszystkich wymogów stawianych przez organy kontroli, warto rozważyć konsultację z ekspertami z kancelarii Kopeć Zaborowski Adwokaci i Radcowie Prawni, którzy specjalizują się w problematyce usług niematerialnych i mogą pomóc w przygotowaniu kompleksowej strategii dokumentacyjnej.

Substancja gospodarcza transakcji – co to oznacza w praktyce?

Pojęcie substancji gospodarczej transakcji odnosi się do jej rzeczywistej treści ekonomicznej. Organy podatkowe coraz częściej stosują podejście oparte na analizie ekonomicznej istoty transakcji, a nie tylko jej formalnego kształtu. W przypadku usług niematerialnych i licencji oznacza to konieczność wykazania, że:

Transakcja ma uzasadnienie biznesowe i ekonomiczne – nie jest przeprowadzana wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej. Usługa lub licencja faktycznie przynosi wartość dodaną dla przedsiębiorstwa i jest wykorzystywana w jego działalności. Cena usługi jest rynkowa i odpowiada jej rzeczywistej wartości ekonomicznej.

Warto podkreślić, że organy kontroli stosują coraz bardziej zaawansowane metody weryfikacji substancji gospodarczej, analizując nie tylko samą transakcję, ale również szerszy kontekst biznesowy, w tym strukturę organizacyjną grupy, przepływy finansowe i decyzyjne oraz rzeczywiste funkcje poszczególnych podmiotów.

Kim jest beneficial owner i dlaczego to ważne przy płatnościach zagranicznych?

Pojęcie beneficial owner (rzeczywisty beneficjent) ma kluczowe znaczenie w kontekście płatności zagranicznych za usługi niematerialne i licencje, szczególnie w odniesieniu do podatku u źródła (WHT). Rzeczywistym beneficjentem jest podmiot, który faktycznie otrzymuje płatność i może swobodnie nią dysponować, czerpiąc ekonomiczne korzyści.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami, preferencyjne stawki podatku u źródła wynikające z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mogą być stosowane tylko wtedy, gdy odbiorca płatności jest jej rzeczywistym beneficjentem. W przeciwnym razie, jeśli podmiot zagraniczny pełni jedynie rolę „pośrednika” czy „agenta”, zastosowanie znajdą standardowe stawki WHT.

Weryfikacja statusu rzeczywistego beneficjenta wymaga analizy szeregu czynników, w tym: posiadania przez odbiorcę płatności rzeczywistej substancji gospodarczej, prowadzenia rzeczywistej działalności operacyjnej, dysponowania odpowiednimi zasobami ludzkimi i materialnymi oraz ponoszenia ryzyka ekonomicznego związanego z otrzymywanym wynagrodzeniem.

Jakie ryzyka podatkowe wiążą się z usługami niematerialnymi w trakcie kontroli?

Kontrole podatkowe w zakresie usług niematerialnych i licencji koncentrują się na kilku kluczowych obszarach ryzyka:

• Kwestionowanie rzeczywistego wykonania usługi
• Podważanie związku usługi z prowadzoną działalnością gospodarczą
• Kwestionowanie wysokości wynagrodzenia jako nierynkowego
• Weryfikacja statusu rzeczywistego beneficjenta płatności
• Analiza struktury transakcji pod kątem nadużycia prawa podatkowego

Konsekwencje negatywnego wyniku kontroli mogą być dotkliwe: od zakwestionowania prawa do zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, przez nałożenie obowiązku zapłaty zaległego podatku u źródła, po odpowiedzialność karno-skarbową w przypadku stwierdzenia celowego działania na szkodę Skarbu Państwa.

Jak przygotować się do kontroli celno-skarbowej w zakresie usług niematerialnych?

Przygotowanie do kontroli celno-skarbowej dotyczącej usług niematerialnych i licencji powinno obejmować kilka kluczowych kroków:

1. Audyt posiadanej dokumentacji pod kątem kompletności i spójności
2. Weryfikacja umów i innych dokumentów związanych z transakcją
3. Przygotowanie dowodów potwierdzających faktyczne świadczenie usługi
4. Analiza zgodności cen z zasadą ceny rynkowej
5. Przegląd struktury transakcji pod kątem potencjalnych zarzutów o unikanie opodatkowania

Kluczowe znaczenie ma systematyczne gromadzenie i porządkowanie dokumentacji już na etapie realizacji transakcji, a nie dopiero w momencie wszczęcia kontroli. Dobrą praktyką jest również przeprowadzanie okresowych wewnętrznych audytów podatkowych w celu identyfikacji i eliminacji potencjalnych ryzyk.

Czy możliwe jest zabezpieczenie się przed kwestionowaniem usług niematerialnych?

Choć nie ma stuprocentowej gwarancji ochrony przed zakwestionowaniem transakcji dotyczących usług niematerialnych, istnieje kilka metod minimalizacji ryzyka:

Uzyskanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – choć nie obejmuje ona kwestii faktycznych, może zabezpieczyć w zakresie wykładni przepisów. Stosowanie procedury uprzednich porozumień cenowych (APA) w przypadku transakcji z podmiotami powiązanymi. Staranne dokumentowanie procesu wyłaniania dostawcy usług, negocjacji ceny i weryfikacji jakości świadczonych usług.

Warto również rozważyć uzyskanie opinii o stosowaniu preferencji w podatku u źródła (WH-OSC) w przypadku płatności zagranicznych, co może znacząco zwiększyć bezpieczeństwo podatkowe w tym obszarze.

Jakie znaczenie ma dokumentacja cen transferowych dla usług niematerialnych?

Dokumentacja cen transferowych nabiera szczególnego znaczenia w przypadku usług niematerialnych i licencji świadczonych pomiędzy podmiotami powiązanymi. Ze względu na trudność w określeniu rynkowej wartości takich świadczeń, organy podatkowe poddają je szczególnie wnikliwej analizie.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami, dokumentacja cen transferowych dla usług niematerialnych powinna zawierać szczegółowe uzasadnienie ekonomiczne transakcji, analizę porównawczą (benchmarking) oraz opis metody ustalenia ceny. W przypadku wartości niematerialnych o znacznej wartości wymagana jest również analiza opcji realistycznie dostępnych dla stron transakcji.

Należy podkreślić, że w świetle aktualnych trendów kontroli podatkowych, sam fakt posiadania dokumentacji cen transferowych nie jest wystarczający. Dokumentacja musi być rzetelna, aktualna i oparta na wiarygodnych danych porównawczych.

W jaki sposób wykazać, że licencja jest faktycznie wykorzystywana w działalności?

Wykazanie faktycznego wykorzystania licencji w działalności gospodarczej jest jednym z kluczowych elementów obrony w przypadku kontroli. W tym celu warto gromadzić:

• Dowody faktycznego korzystania z przedmiotu licencji (np. zrzuty ekranu oprogramowania, egzemplarze publikacji zawierających licencjonowane treści)
• Analizy ekonomiczne wykazujące wpływ wykorzystania licencji na działalność przedsiębiorstwa
• Dokumentację wewnętrzną dotyczącą wykorzystania licencji (np. instrukcje, szkolenia)
• Zestawienia przychodów generowanych dzięki wykorzystaniu licencjonowanych treści czy technologii

Istotne jest również, aby wysokość opłat licencyjnych pozostawała w rozsądnej proporcji do korzyści gospodarczych osiąganych dzięki wykorzystaniu przedmiotu licencji.

Najnowsze trendy w kontrolach podatkowych dotyczących usług niematerialnych

Obserwowane w ostatnich latach trendy w kontrolach podatkowych wskazują na rosnącą specjalizację organów w obszarze usług niematerialnych i licencji. Szczególną uwagę zwraca się na:

Weryfikację rzeczywistej substancji gospodarczej podmiotów świadczących usługi niematerialne, zwłaszcza tych zlokalizowanych w jurysdykcjach o preferencyjnych systemach podatkowych. Analizę łańcuchów transakcji pod kątem sztucznego dzielenia płatności i ukrywania rzeczywistego beneficjenta. Badanie faktycznej wartości dodanej świadczonych usług w kontekście osiąganych przez podatnika przychodów.

Organy podatkowe coraz częściej korzystają z międzynarodowej wymiany informacji podatkowych oraz zaawansowanych narzędzi analitycznych, co znacząco zwiększa ich możliwości wykrywania nieprawidłowości.

Podsumowanie: jak bezpiecznie korzystać z usług niematerialnych i licencji?

Korzystanie z usług niematerialnych i licencji w działalności gospodarczej jest w pełni uzasadnione i dopuszczalne pod względem podatkowym, wymaga jednak zachowania szczególnej staranności na kilku płaszczyznach:

Dokładnej weryfikacji kontrahentów, szczególnie zagranicznych, pod kątem ich rzeczywistej zdolności do świadczenia usług i statusu beneficial owner. Rzetelnego dokumentowania procesu świadczenia usług, od etapu negocjacji, przez realizację, po odbiór i wykorzystanie. Analizy ekonomicznej zasadności wysokości wynagrodzenia, zwłaszcza w kontekście transakcji z podmiotami powiązanymi.

Przygotowanie do potencjalnej kontroli podatkowej powinno rozpocząć się już na etapie planowania transakcji, a nie dopiero w momencie otrzymania zawiadomienia o wszczęciu kontroli. Proaktywne podejście do zarządzania ryzykiem podatkowym w obszarze usług niematerialnych może znacząco zwiększyć bezpieczeństwo prawno-podatkowe przedsiębiorstwa.

Bibliografia:

• Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)
• Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.)
• Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 422 ze zm.)
• Wytyczne OECD w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych (2022)
• Interpretacje ogólne i indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie usług niematerialnych i opłat licencyjnych